Anasayfa
Intern
Uluslararası
İrtibat
Ticari hayatta kurumların bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlanması ve kurumların mali yapılarının güçlendirilmesi kapsamında söz konusu değerlerin satışından doğan kazançlara Kurumlar Vergisi Kanunu ve Katma Değer Vergisi kanunları uyarınca bazı istisnalar getirilmiştir.
Bu yazıda, aşağıda detayı verilen iktisadi kıymetlerin satışından doğan kazançlara ilişkin istisnalar Türk Vergi Kanunları açısından değerlendirilmiş olup, konu ile ilgili özellikli durumlar ele alınmaya çalışılmıştır.
Taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan hakları satışından doğan kazançların 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 5/1-e maddesi uyarınca istisnası mümkündür.
En az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'i istisna kazanç olarak dikkate alınacak olup kalan kısım ise vergilendirilecektir.
Ayrıca, 7061 sayılı Kanunun 89. maddesi ile Kanunun ilgili bölümü değiştirilmiş olup söz konusu değişikliğin yürürlüğe girdiği 05.12.2017 tarihinden itibaren (bu tarih dahil) yapılan taşınmaz satışlarından elde edilen kazancın %50'lik kısmına istisna uygulanacak; bu tarihten önce yapılan taşınmaz satışlarından elde edilen kazancın ise %75'lik kısmı istisna uygulamasına konu edilebilecektir.
7061 sayılı Kanunun 89. maddesi ile sadece taşınmaz satışı kazancı istisna oranı %50 olarak değiştirilmiş olup, yapılan düzenleme diğer kazançlar için uygulanacak % 75'lik istisna oranını değiştirmemektedir.
Şöyle ki, istisna uygulamasına konu olacak taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının en az iki tam yıl (730 gün) süreyle kurumun aktifinde yer alması, diğer bir ifadeyle kurumun bu değerlere iki tam yıl süreyle bilfiil sahip olması gerekmektedir.
Söz konusu istisna hükmünden, dar mükellef kurumlar da dahil olmak üzere, tüm kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabilecektir.
1 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel tebliğinin 5.6. bölümünde, taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan hakları satış kazancı istisnasına hükümlerine yer verilmiştir. Buna göre, bahsedilen istisnadan yararlanırken uyulması gereken şartlar aşağıda açıklanmıştır.
İstisnanın uygulanmasına konu olacak iktisadi kıymetler aşağıda açıklanmıştır.
İstisnaya konu olan taşınmazlar, Türk Medeni Kanununda "Taşınmaz" olarak tanımlanan ve esas niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan mallardır. Türk Medeni Kanununun 704. Maddesinde;
olarak sayılmıştır.
Elden çıkarılacak taşınmazlardan doğacak kazancın, bu istisna uygulamasına konu olabilmesi için taşınmazın kurum adına tapuya tescil edilmiş olması gerekmektedir. Dolayısıyla, ilgili kurum adına tapuya tescili yapılmamış bir binanın satışından doğan kazanca bu istisna uygulanmayacaktır.
Cins tashihinin kurum adına tapuya tescilinin yapılmasında çeşitli nedenlerle gecikme olması durumunda, aşınmazın işletme aktifinde iki yıl süreyle bulunup bulunmadığının, tespitinde, işletmede iki yıldan fazla süreyle sahip olunarak fiilen kullanıldığının, yapı inşaatı ruhsatı, vergi dairesi tespiti veya resmi kurum kayıtlarından birisi ile tevsik edilebilmesi mümkün olabilmektedir. Konu ile ilgili olarak Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde aşağıdaki örneğe yer verilmiştir:
Yer verilen açıklamalar kapsamında yukarıdaki gibi sayılan nedenlerden dolayı henüz tapuda kurum adına tescil edilmemiş bir taşınmazın iki tam yıl kullanıldığı ve tevsik edilen taşınmazın tapuda kurum adına tescil edildikten sonra satılması halinde istisnadan yararlanılabilir.
İstisna uygulaması sabit üretim vasıtası niteliğindeki makineler açısından değerlendirildiğinde, makinelerin sökülmesi gerektiği zaman bina zarar görecek ise bu makineler binanın bütünleyici parçası olarak kabul edilecektir. Aynı şekilde, bina ile birlikte bir bütün oluşturan ve birbirinden ayrılmaları halinde istenilen faydayı sağlamayacak durumda olan makineler de binanın bütünleyici parçası sayılacaktır.
Taşınmazlarla birlikte satışa konu olan ve o taşınmazın bütünleyici parçası sayılan şeylerin satışından elde edilen kazançlar da istisna kapsamında değerlendirilecektir. Bunlara örnek olarak transformatörler, kazanlar, zemine raptedilen türbinler sayılabilir. Ancak, taşınmazın zeminine veya duvara sabitlenmiş olmakla birlikte münferiden veya toplu olarak sökülüp satılması mümkün olan ve bu takdirde işletmenin sınai olma vasfını değiştirmeyen ve üretimi de aksatmayan makine ve benzeri aletler bütünleyici parça niteliğinde değerlendirilemeyeceğinden bunların satışından doğan kazanç, istisnadan yararlanamayacaktır.
Kanun maddesinde yer alan "iştirak hisseleri" ifadesi, menkul değerler portföyüne dahil hisse senetleri ile ortakların paylarını ifade etmektedir. Satışından doğan kazanç üzerinden %75 oranında istisna uygulanacak pay ve hisse senetleri Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde aşağıdaki gibi belirtilmiştir:
"- Anonim şirketlerin ortaklık payları veya hisse senetleri (Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan yatırım ortaklıkları hisse senetleri dahil),
- Limited şirketlere ait iştirak payları,
- Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerin komanditer ortaklarına ait ortaklık payları,
- İş ortaklıkları ile adi ortaklıklara ait ortaklık payları,
- Kooperatiflere ait ortaklık payları.
Anonim şirketler ile eshamlı komandit şirketlerin sermaye artırımına gitmeleri durumunda, bu şirketlerin hisse senetlerini aktifinde bulunduran kurumlar, bedelli veya bedelsiz olarak yapılan bu sermaye artırımına katılabilecekleri gibi yeni hisse senedi rüçhan hakkı kuponlarını (öncelikli alım hakkı) başkalarına da satabilmektedirler. Söz konusu rüçhan haklarının satışından elde edilen kazançların %75'i istisnadan yararlanabilecektir.
Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-r maddesinde, kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine devir ve teslimleri ile bu taşınmaz ve iştirak hisselerinin finansal kiralama ve finansman şirketlerince devir ve teslimlerin vergiden istisna olduğuna yer verilmiştir.
Ancak, istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimlerinin istisna kapsamı dışında tutulmuştur.
Kurumların mevcut hisse senetleri dolayısıyla sahip oldukları rüçhan hakkı kuponları karşılığında itibari değeriyle yeni hisse senedi iktisap etmeleri halinde, yeni iktisap edilen hisse senetleri açısından iktisap tarihi olarak, eski hisse senetleri ya da iştirak hissesinin iktisap tarihi esas alınacaktır. Aynı durum, iştirak edilen kurumun nedeni ne olursa olsun yapmış olduğu sermaye artışı dolayısıyla bedelsiz olarak iktisap edilen hisse senetleri açısından da geçerli olacaktır.
Kurumlar Vergisi Kanununun 19. ve 20. maddeleri kapsamında gerçekleştirilen devir, tam ve kısmi bölünme hallerinde, devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının iktisap tarihi olarak, devir alınan veya bölünen kurumdaki iktisap tarihi esas alınacaktır.
Kurumlar tarafından, inşaatı henüz tamamlanmayan, fiilen kullanma imkanı da bulunmayan binaların satılması halinde; kurum aktifinde iki tam yıl kayıtlı olması koşuluyla, sadece binanın arsasının satış kazancına tekabül eden kısmı kurumlar vergisinden istisna olacaktır.
Ancak, arsa üzerinde inşa edilen ve aktife kaydedilen binanın, kurum adına tapuya tescil edilerek satılması halinde, satılan binanın iki yıllık aktifte bulundurulma süresinin başlangıç tarihi olarak, inşaatın tamamlandığı ve bina olarak kullanılmaya başlandığı tarih esas alınacaktır.
Kurumlar vergisi mükelleflerinin, aynı kuruma ait değişik tarihler itibarıyla iktisap ettikleri iştirak hisselerinin bir kısmını satmaları durumunda, söz konusu iştirak hisselerinin iki tam yıl aktifte yer alma şartını sağlayıp sağlamadığının tespitinde ilk giren ilk çıkar (FİFO) yönteminin kullanılması gerekmektedir.
İstisnanın amacı, kurumların mali yapılarının güçlendirilmesinin teşviki olduğundan, ekonomik açıdan şirketlere ilave imkân sağlamayan işlemler istisna kapsamı dışında kalacaktır. Grup şirketlerinin her birinin ayrı tüzel kişilikleri bulunduğundan, her bir şirketin söz konusu istisnadan yararlanabilmesi mümkündür. Ancak, satış işleminin istisnanın amacına aykırı olarak işletmeye nakit girişi olmaksızın gerçekleştirilmesi halinde istisna uygulanmayacaktır.
Ayrıca, bağlı ortaklığın yapacağı sermaye artırımı sonucu doğacak sermaye taahhüdüne karşılık olmak üzere taşınmazların veya iştirak hisselerinin ayni sermaye olarak bağlı ortaklığa devredilmesi halinde, bağlı değer başka bir bağlı değere (iştirak hissesine) dönüşmüş olacağından söz konusu istisnadan yararlanılamayacaktır.
Yukarıdaki açıklamalarda detayına yer verilen istisnalar kapsamında, işletmelere bağlı değerlerin fiili ekonomik süreçte daha efektif kullanılmasına olanak sağlanmakta, işletmeler mali bünyelerini kendi içlerinden finanse ederek güçlendirebilmektedirler.
İşbu yazıda konunun vergisel boyutu hakkında açıklamalar yapılmaya çalışılmış olup, uygulamada karşılaşabilecek durumlar hakkında bilgilere yer verilmiştir.
