Anasayfa
Intern
Uluslararası
İrtibat
Ticari hayatın vazgeçilmez unsurlarından biri olan sözleşmelerde dikkat edilmesi gereken hususlardan birisi de damga vergisidir.01.10.1964 tarihinde yürürlüğe giren 488 Sayılı Damga Vergisi Kanunu ile verginin konusu, mükellefi, hesaplaması, ödeme şekilleri ve cezai hükümleri düzenlenmiş, sözleşmelerde ve diğer kağıtlarda geçerli olan vergi tutarları ve oranları kanunun ekinde bulunan I Sayılı Listede belirtilmiştir.
Yazımızda damga vergisi konusunda özet bilgiler vermekle birlikte esas itibariyle sözleşmelerdeki damga vergisi ile ilgili özellik arzeden hususlar üzerinde duracağız.
Damga vergisi bir tür işlem vergisi olup konusu kağıtlardır. Kanunda kağıt teriminin, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği belirtilmiştir.
Bu verginin doğması için kağıdın imzalanması tek başına yeterli değildir. Kanunda yazmamakla birlikte işin doğası gereği, imzalanan bu kağıdın hukuki olarak bir sonuç doğurması da gerekmektedir. Örneğin 18 yaşında küçük bir çocuğun yapmış olduğu bir satış sözleşmesi ehliyet itibariyle hukuki bir sonuç doğurmaz. Bu sözleşme imzalanmış olsa bile damga vergisi doğmaz.
Kanunda "Damga vergisi mükellefleri kağıdı imza edenlerdir." hükmü yer almaktadır. Resmi dairelerle (genel ve katma bütçeli daire, il özel idareleri, belediye ve köyler) kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişiler; yurt dışında veya Türkiye'deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtların vergisini de bu kağıtları ibraz eden, devir veya ciro yapan ya da hükmünden yararlananlar ödemektedir.
Damga vergisinin mükellefi imza eden taraflar olmakla birlikte rücu etme hakkı saklı kalmak koşulu ile kağıdı ibraz eden tarafından ödenmesi de yine Damga Vergisi Kanunu'nun 24. maddesinde düzenlenmiştir. Kanunda ayrıca, damga vergisinin ödenmemesi veya eksik ödenmesi halinde kişilerle birlikte kurumlar da müteselsil sorumlu kılınmıştır.
Bir kağıtta biribirinden tamamen ayrı birden fazla akit ve işlem bulunması halinde işlemlerin herbirinden ayrı ayrı vergi alınmaktadır. Bir kağıtta toplanan akit ve işlemlerin birbirine bağlı ve bir asıldan doğma olmaları halinde ise damga vergisi, en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem üzerinden alınır.
Kağıtlara konulan imzanın birden fazla olması verginin tekerrürünü gerektirmez.
Kağıtların nüsha, suret veya fotokopilerinin damga vergisine tabi olup olmadığı konusunda açıklama yapmak için öncelikle bu ifadelerin tanımlarına bakmak gerekir.
Nüsha, aynı kuvveti haiz olmak üzere birden fazla düzenlenmiş olan kağıtlardan her biridir. Nüshalarda, kağıdın vergiye tabi olmasını gerektiren imza veya imzalar ayrı ayrı yer almaktadır. Suret ise aslında bulunan ibarelerin aynısını taşıyan, fakat aslında bulunan imzaları taşımayıp aslına uygun olduğuna ilişkin onaylayanın imzasını veya kaşesini ihtiva eden kâğıtları ifade etmektedir. Kâğıtların fotokopi ile çoğaltılmış örneklerinin de "Aslına uygundur" ya da "Aslı gibidir" şerhi ile onaylayanın imzası veya kaşesini ihtiva etmesi halinde mahiyeti itibarıyla suret; kâğıdın taraflarınca ayrıca imzalanması halinde ise nüsha olarak değerlendirilir. Bu itibarla, mükelleflerce düzenlenen;
Yukarıda belirttiğimiz üzere damga vergisi nispi ve maktu olarak ödenir. Maktu vergi, mal veya hizmetin değerini dikkate almadan konan parasal, sabit vergi; nispi (oransal) vergi ise değerin belli bir yüzde oranı esas alınarak konan, yani değişken bir vergidir. Nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli para, maktu vergide kağıtların mahiyetleri esastır.
Cari hesap şeklinde açılan kredilere ilişkin kağıtlar ile her türlü istikraza ait taahhütname ve mukavelenamelerle bunların temlik, yenileme, devir ve değiştirilmeye ilişkin kağıtların belli para göstermesi zorunlu olup bunlar dışında kalan diğer sözleşmelerin belli bir para ihtiva etmesi gerekmemektedir. Yabancı para ihtiva eden sözleşmelerde damga vergisi matrahı sözleşmenin düzenlenme tarihindeki TCMB Döviz Satış Kuru esas alınarak hesaplanır.
Belirli süreli olarak düzenlenen sözleşmelerde, süre bitmeden önce taraflardan birinin sözleşmeyi fesih etmemesi ve sözleşme süresinin otomatik olarak uzaması halinde, herhangi bir belge düzenlenmediği veya sözleşmeye bu hususta ayrıca şerh konulmadığından kısacası yeni bir kağıt düzenlenmediğinden, uzayan süreye ilişkin damga vergisi ödenmeyecektir.
Maliye Bakanlığı'nın konu ile ilgili vermiş olduğu özelgeler ve Danıştay'ın kararı da bu yöndedir. Özelge ve Danıştay kararı örnekleri aşağıda yer almaktadır:
Balıkesir Vergi Dairesi Başkanlığı 08.12.2011 tarihli Özelgesi:
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden, gayrimenkul sermaye iradından dolayı vergi mükellefi olduğunuz, işyerlerine ait tevkifat yoluyla kesilmiş vergilere ilişkin olarak nakden iade yapılan yılı kapsayan kira kontratının bir örneğinin vergi dairesince talep edildiği, ibraz edilen kontrat örnekleri için damga vergisi ödenip ödenmeyeceği ile feshedilmediği sürece uzayan kontratların yeniden düzenlenerek damga vergisi ödenip ödenmeyeceği hususunda görüş talep edildiği anlaşılmaktadır.
Diğer taraftan, taraflar arasında düzenlenen mevcut sözleşmeye şerh koymak veya yeni bir sözleşme veyahut bu mahiyette bir kağıt düzenlemek suretiyle söz konusu sözleşmede herhangi bir değişiklik yapılmaksızın sözleşme süresinin kendiliğinden uzaması durumunda, sözleşme süresinin bitimini izleyen yıllar için ayrıca damga vergisi aranılmayacağı, ancak izleyen yıllar için düzenlenecek sözleşmeler için yukarıda belirtilen esaslar çerçevesinde damga vergisi ödenmesi gerektiği tabiidir.
Danıştay 7. Dairesinin 20.12.1995 tarih ve E:1993/5576, K: 1995/5516 Sayılı Kararı:
Damga Vergisi Kanunu'nun 14. maddesine göre sözleşmenin süresinin uzatılması durumunda, aynı tutar veya oranda vergilendirilmesi gerektiği belirtilmiştir.
Burada konu, sözleşme süresinin uzatılması durumunda, damga vergisini sözleşme tutarının tamamı üzerinden mi, yoksa sürenin uzaması nedeniyle sözleşmedeki tutarda meydana gelen artış üzerinden mi alınması gerektiğidir. Burada artış ile kastedilen genellikle iş artışı veya fiyat farkıdır. Konu ile ilgili Sayıştay Genel Kurulu'nun aldığı 21.12.1972 tarih, E.72/2 sayılı karar şe şekildedir:
Konu ile ilgili olarak Sayıştay'ın yukarıdaki kararı üzerine Maliye Bakanlığı, 01.02.1973 tarih ve 2101104-1467/6483-6 sayılı genelgede aşağıdaki açıklamalara yer vermiştir:
Yukarıda yer alan Sayıştay kararına ve Maliye'nin görüşüne göre belli parayı ihtiva eden sözleşmelerin değiştirilmesi halinde ise artan tutarın aynı oranda vergiye tabi tutulması gerektiği ortaya çıkmaktadır.
Asıl sözleşmeye ek olarak protokollerde yeni hükümlere yer verilmesi veya hüküm değişikliğine gidilmesi durumunda, söz konusu ek protokolün yeni bir sözleşme olarak dikkate alınması ve toplam bedel üzerinden Damga Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı tablonun I/A-1 fıkrası gereği damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Konu, Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 26.12.2014 tarihli özelgesinde şu şekilde açıklanmıştır:
Yukarıda damga vergisi ile ilgili genel bilgiler verirken bu verginin doğması için sözleşmenin sadece imzalanmasının yetmeyeceğini, hukuki bir sonuç da doğurması gerektiğini de ifade etmiştik.
İşte bu noktada sözleşmenin geçerliliği eğer bir onaya bağlanmış ise sözleşmenin yapılmış olması ile damga vergisi doğmayacaktır.
Örneğin iki şirket arasında imzalanan bir sözleşmenin, sözleşmeye taraf şirketlerin yönetim kurullarınca da onaylanması halinde yürürlüğe gireceğinin karara bağlanması durumunda, taraflar onaylamadıkça vergiyi doğuran olay meydana gelmeyecektir ve bu sözleşme imzalanmış olmasına rağmen hukuki bir sonuç doğurmadığı için damga vergisine tabi olmayacaktır.
Onaya bağlı sözleşmelerde onay makamı daha önce taraflar arasında imzalanan sözleşmeyi onaylamaktadır. Bu tür onaya bağlı sözleşmeler, tarafların imzalaması durumunda değil, yürürlüğe girmesi onaya bağlı olması sebebiyle onay makamınca onaylanmasından sonra damga vergisine tabi olacaktır.
Yukarıdaki örnekte sözleşmenin hüküm doğurabilmesi ve damga vergisine tabi olabilmesi sözleşmenin imzalanması ile değil, imzalanan sözleşmenin, sözleşmenin taraflarının yönetim kurullarının onaylaması ile mümkündür. Özetle vergiyi doğuran olay sözleşmenin onaylanma tarihinde meydana gelmektedir.
Şarta bağlı sözleşmeler de ise sözleşme konusu tamamen veya kısmen belli şartlara bağlanmıştır. Örnek olarak, bir kişinin kirada bulunan evini üçüncü bir kişiye satışında düzenlenen sözleşmeye evi alan tarafından içindeki kiracının bir ay içinde çıkması gerektiği, aksi takdirde işlemin gerçekleşmeyeceği şartının koyulması verilebilir.
Konu ile ilgili çoğunluğun görüşü damga vergisinde, verginin sözleşmenin imzalanması ile doğduğu, sözleşmenin konusunun belli şartlara bağlanmış olmasının bu konuyu etkilememesi gerektiği, bu nedenle de sözleşmenin damga vergisine tabi olacağı yönündedir.
Ancak sözleşmenin yürürlüğe girmesinin ileride gerçekleşecek bir şarta bağlanması ile sözleşmenin yürürlüğe girmesinin belli bir onaya bağlanması durumlarını birbiriyle karıştırmamak gerekir. Sözleşmenin onaya bağlanması bir şart değil, sözleşmenin hüküm doğurabilmesi için gerekli bir durumdur ve bu durumda vergiyi doğuran olay sözleşmenin onaylandığı tarihte meydana gelir.
Günümüzde teknolojinin gelişmesi ile birlikte sanal mağazaların sayısı artmış ve elektronik ticaret uygulaması da oldukça yaygınlaşmıştır. Elektronik ticaret ile internet üzerinden yapılan mal ve hizmet satışları için düzenlenen "Mesafeli Satış Sözleşmeleri" hayatımıza girmiştir.
488 Sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesi gereği, internetten mal ve hizmet satışlarına ilişkin düzenlenen mesafeli satış sözleşmelerinin 5070 Sayılı Elektronik İmza Kanunu'nda tanımlanan güvenli elektronik imza ile oluşturulması ve belli parayı ihtiva etmesi durumunda damga vergisine tabi olmaktadır. Ancak bu sözleşmeler, güvenli elektronik imza kullanılmaksızın oluşturulması veya belli parayı ihtiva etmemesi durumunda damga vergisinin konusuna girmemesi sebebiyle vergiye tabi olmayacaktır.
Yukarıdaki açıklamada "Güvenli Elektronik İmza" terimi ile kastedilen münhasıran imza sahibine bağlı olan, sadece imza sahibinin tasarrufunda bulunan güvenli elektronik imza oluşturma aracı ile oluşturulan, nitelikli elektronik sertifikaya dayanarak imza sahibinin kimliğinin tespitini sağlayan ve imzalanmış elektronik veride sonradan herhangi bir değişiklik yapılıp yapılmadığının tespitini sağlayan elektronik veridir.
Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 29.09.2010 tarihli Özelgesinde konu şu şekilde açıklanmıştır:
Vergi Dairesi Başkanlığı vermiş olduğu bu görüş ile elektronik ortamda yapılan mesafeli satış sözleşmelerinin damga vergisine tabi tutulacağını belirtmiştir.
Mal ve hizmet alımına ilişkin ihale kararları ile benzeri konularda düzenlenen sözleşmelerden tahsil olunacak damga vergisinin katma değer vergisi dahil toplam bedel üzerinden mi, yoksa katma değer vergisi dikkate alınmaksızın sadece işin bedelini ifade eden bedel üzerinden mi alınacağı konusunda oluşan tereddütler üzerine Maliye Bakanlığı konu ile ilgili 30 No'lu Damga Vergisi Genel Tebliği'ni yayımlamıştır.
Tebliğde, damga vergisi matrahına dahil edilen katma değer vergisinin, üstlenilen işin ya da verilen hizmetin bir bedeli olmadığı belirtilerek, katma değer vergisinin damga vergisi matrahına dahil edilmesi halinde, verginin vergilendirilmesi gibi bir uygulama sonucu doğacağı gerekçesiyle, katma değer vergisinin nispi damga vergisinin hesaplanmasında dikkate alınmaması gerektiğine hükmedilmiştir.
Kısaca belirtmek gerekirse damga vergisinin;
Çoğu zaman diğer vergilere kıyasla daha basit görünen damga vegisi idarenin son yıllarda yapmış olduğu incelemelerin başlıca ceza unsurunu oluşturmaktadır. Atlanan veya yanlış matrah hesaplaması yapılan sözleşmeler ve bu nedenle eksik ödenen damga vergisi nedeniyle şirketlere kesilen cezalar küçümsenmeyecek kadar fazladır.
Bu sebeple, yılın son günlerine yaklaşırken çoğu sözleşmenin süresinin biteceği veya yılbaşı ile beraber birçok yeni sözleşmenin yapılacağı göz önünde bulundurulacak olursa bu sözleşmelerin damga vergileri için yukarıda belirtmiş olduğumuz konuların dikkate alınması önem arz etmektedir.
