Sabit Kıymetlerde Amortisman Ayrılmaya Ne Zaman Başlanır?

3.2 İdare’nin Görüşü

Bir sabit kıymetin envantere alınabilmesinin iki şartı bulunmaktadır:

• İktisap edilme ve
• Defter kayıtlarına geçirilme
  

İktisap edilme, işletmenin sabit kıymete tasarruf etmesiyle yani sabit kıymetin bütün hak ve vecibeleri ile birlikte devredilmek suretiyle işletmenin tasarrufu altına girmesiyle gerçekleşmektedir. Buna göre henüz işletmenin tasarrufu altına girmemiş bir sabit kıymetin defter kayıtlarına geçirilmiş olması bu iktisadi kıymet üzerinden amortisman ayrılabileceği anlamına gelmez.

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nca düzenlenen ve aşağıya özeti bulunan 17.04.2014 tarih ve 11395140-105[313-2012/VUK-1- . . .]-996 sayılı Özelge bu hususa iyi bir örnek teşkil etmektedir.

Aynı şekilde Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı’nca düzenlenen 10.04.2014 tarih ve 64597866-105[272-2014]-43 sayılı Özelge de yine bu hususa bir örnek teşkil etmektedir.

Amortisman ayırmaya ne zaman başlanmalı konusu, çok önceleri Hesap Uzmanları Kurulu Danışma Komisyonunda etraflıca görüşülerek 18.4.1988 tarih ve 267 Yayın Sıra No.lu Kararla bir uygulama birliğine bağlanmıştır. Anılan Karar’da kabul edilen görüşler Gelirler Genel Müdürlüğü’nce de uygun bulunarak, Bakanlık makamının onayı ile vergi denetim birimlerine gönderilmiştir.

Kararın bizim konumuza ilişkin en önemli bölümü şu şekildedir:

Yukarıdaki karardan anlaşılacağı üzere, bir iktisadî kıymetin sabit kıymet olarak aktifleştirilebilmesi ve dolayısıyla da amortismana başlanabilmesi için, alım, imal, inşa ve montaj aşamaları tamamlanarak kullanıma hazır hale gelmesi şarttır ve yeterlidir.

Başka bir deyişle iktisadi kıymetlerde amortisman ayrılmaya başlanabilmesi için fiilen kullanılması şart değildir. Kullanıma hazır bir halde bulunan kıymetlerin, fiilen kullanılmasa dahi aktifleştirilerek amortismana tabi tutulabilmesi mümkün ve gereklidir.

4. Uygulamaya İlişkin Örnekler

Sabit kıymetlerin aktifleştirilmesi ve amortismana tabi tutulması ile ilgili bazı örnekler aşağıda bulunmaktadır:

• Satın alındığı haliyle montaj gerektirmeksizin kullanılabilecek nitelikte olan sabit kıymetler, satın alındıkları veya gümrükten çekildikleri yıldan itibaren amortismana tabi tutulur.
• Satın alındıktan sonra montaj gerektirmeksizin işe yarar hale gelemeyen veya kullanılmaya başlanabilmesi için henüz edinilmemiş, montajı yapılmamış, sistemin bir bölümünden ibaret olan yatırım kalemleri yalnız başına sabit kıymet sayılmazlar ve ait oldukları sabit kıymet kullanıma hazır hale geldiğinde o sabit kıymetin bünyesinde amortismana tabi tutulurlar.
• Kurulmakta olan bir fabrika için jeneratör alınıp monte edildiğinde montajın yapıldığı yıldan itibaren amortisman ayrılabilir. Jeneratör tek başına çalışan ve elektrik üretim fonksiyonunu icra eden amortismana tabi bağımsız bir sabit kıymettir. Bu sabit kıymetin kendisi kullanıma hazır halde olduğundan, jeneratörün ürettiği elektriği tüketecek olan makinelerin kullanıma hazır halde olmaması jeneratör için amortisman ayrılmaya başlanmasına engel teşkil etmez.
• Fakat gerek aktif gerekse montajı hâlihazırda devam eden bir tesis için, jeneratörü oluşturan iki bölümden biri olan alternatör ithal edilmiş olup bir kenarda duruyorsa henüz bu alternatörü döndürecek olan ve jeneratörün ikinci kısmını oluşturan dizel motor temin ve monte edilip jeneratör etkin hale getirilmemişse söz konusu alternatör tek başına bir fonksiyon icra edemeyeceğinden sabit kıymet değil; bir sabit kıymetin parçası niteliğindedir. Satın alınmış olsa bile o yıl amortismana tabi tutulamaz.
• Bir imalat ünitesinin modernizasyonu halinde, yapılan yatırımların imalat ünitesinin alt birimleri itibariyle kısımlara ayrılıp ayrılmadığına bakılmalıdır. İmalat ünitesinin komple bir ünite olup tamamının modernizasyonu yapılmadan üretime başlanamaması durumunda, aktifleştirme için bütün ünitenin modernizasyonunun bitmesini beklemek gerekmektedir. Bunu takiben, imalat ünitesinin modernizasyonunun kısımlar halinde gerçekleştirilip, biten kısımlar, diğerlerinin modernizasyonu bitmeden kullanıma alınıyorsa, bu defa yatırımın, her bir kısmın yeniden imalata hazır hale geldiği tarihler itibariyle parça parça tamamlandığını kabul etmek ve buna göre parça parça aktifleştirmek daha doğru bir uygulama olacaktır.
  

5. Sonuç

Bizce de sabit kıymetlerin amortismana tabi tutulabilmesi için işletmede fiilen kullanılmaları şartı aranmamalıdır. Bundan yola çıkarak tüm şartlar sağlanmasına karşın işletmede fiilen kullanılmaya başlanmamış olan sabit kıymetler üzerinden amortisman hesaplanarak yasal defterlere gider kaydı yapılmalıdır. Yukarıda da açıklandığı üzere teslim alınmış, fiili ithalatı yapılmış, imali, inşası veya montajı tamamlanmış, kullanıma hazır halde olan amortismana tabi kıymetler için amortisman ayrılmasına, bu şartların sağlandığı yıldan itibaren başlanılabilir.

Bu noktada bir hususu belirtmekte fayda bulunmaktadır. Mükelleflerin amortismanı erken ayırmaya başlaması halinde bu amortisman kanunen kabul edilmeyen gider sayılmakta; geç ayırmaya başlanması halinde ise amortisman ayrılması gerekip de ayrılmayan yıllara ait amortisman hakkı kaybolmaktadır.

Sonuç itibariyle işletmelerin sabit kıymet iktisabı nedeniyle katlanmış oldukları maliyetlerin matrahtan indirilebilmesi için bu sabit kıymetlerin işletmede fiilen kullanılmaya başlanmasını beklemeye gerek bulunmamaktadır.